El Tribunal General de la UE anula la decisión de la Comisión que calificó como ayuda de Estado los tax rulings de Irlanda a favor de Apple, por no haberse demostrado que las autoridades fiscales irlandesas otorgaran una ventaja selectiva al atribuir beneficios a las sucursales irlandesas

Contexto del caso

El grupo Apple estructura sus actividades fuera del continente americano a través de dos sociedades de Derecho irlandés no residentes fiscales en Irlanda: Apple Sales International (ASI), encargada de las ventas en Europa, Medio Oriente, India, África y Asia-Pacífico, y Apple Operations Europe (AOE), encargada de la fabricación en Irlanda. Ambas sociedades operaban a través de sucursales irlandesas y eran partes de un acuerdo de reparto de costes con Apple Inc. que les cedía la titularidad económica de los derechos de propiedad intelectual del grupo fuera de América.

Mediante escritos de 29 de enero de 1991 y 23 de mayo de 2007, las autoridades fiscales irlandesas (Revenue Commissioners) aprobaron los métodos de atribución de beneficios propuestos por el grupo Apple para calcular la base imponible irlandesa de las sucursales de ASI y AOE. Bajo estos acuerdos, los beneficios atribuidos a las sucursales irlandesas (y, por tanto, gravables en Irlanda) representaban una fracción mínima de los beneficios globales del grupo, que quedaban en las partes “fuera de Irlanda” de ASI y AOE y no eran gravados en ningún Estado.

En agosto de 2016, la Comisión Europea adoptó la Decisión 2017/1283, declarando que las resoluciones fiscales de 1991 y 2007 constituían ayuda de Estado incompatible con el mercado interior y ordenando a Irlanda recuperar de Apple entre 13.000 y 14.000 millones de euros más intereses.

La doctrina de la Comisión sobre el principio de plena competencia

La Comisión sostuvo que el artículo 107.1 TFUE exige aplicar el principio de plena competencia (arm’s length principle) para evaluar si los acuerdos de atribución de beneficios conceden una ventaja selectiva, independientemente de que el Estado miembro haya incorporado o no ese principio en su Derecho nacional. Basándose en la sentencia Bélgica y Forum 187 (TJUE, 2006), la Comisión argumentó que los métodos de atribución aprobados por Irlanda apartaban los beneficios de las sucursales de lo que habrían obtenido entidades independientes, otorgando así una ventaja a Apple.

La Comisión desarrolló tres líneas de razonamiento:

• Principal: La atribución de beneficios a las sucursales irlandesas era incorrecta porque no reflejaba el valor de la PI del grupo gestionada de facto desde las sucursales.
• Subsidiaria: El método unilateral de fijación de precios de transferencia aplicado producía resultados que se alejaban del principio de plena competencia.
• Alternativa: El nivel de beneficios atribuidos era en todo caso demasiado bajo y no reflejaba adecuadamente las funciones ejercidas por las sucursales.

Doctrina del Tribunal General

El TGUE anuló la Decisión de la Comisión en su totalidad, concluyendo que la Comisión no demostró la existencia de una ventaja selectiva en ninguna de sus tres líneas de razonamiento:

1. Línea principal: La Comisión no demostró que las sucursales irlandesas de ASI y AOE ejercieran de facto las funciones de control y gestión de la PI del grupo. Los consejos de administración de ASI y AOE, ubicados fuera de Irlanda, tomaban todas las decisiones estratégicas relevantes sobre la PI. Las sucursales realizaban únicamente funciones operativas rutinarias. En consecuencia, no procedía atribuir la PI a las sucursales irlandesas, por lo que la comparación con una empresa independiente realizada por la Comisión era errónea.

2. Línea subsidiaria: Los errores de la Comisión en la aplicación del método de atribución de beneficios viciaban las conclusiones sobre si los acuerdos producían resultados conformes al principio de plena competencia. La Comisión no identificó correctamente el nivel de beneficios que habrían obtenido las sucursales en condiciones de plena competencia.

3. Línea alternativa: La Comisión no identificó una empresa comparable válida y sus conclusiones sobre el nivel adecuado de rentabilidad de las sucursales no estaban suficientemente fundamentadas.

Principio clave: Para calificar una medida fiscal como ayuda de Estado, la Comisión debe demostrar concretamente que el contribuyente obtuvo una ventaja que no habría obtenido en condiciones normales de mercado. La mera aplicación del “principio de plena competencia” como herramienta analítica no basta si la identificación de la empresa y las funciones comparables es errónea.

Decisión (T-778/16 y T-892/16, 15/07/2020)

1) Se acumulan los asuntos T-778/16 y T-892/16.

2) Se ANULA la Decisión (UE) 2017/1283 de la Comisión Europea, de 30 de agosto de 2016, relativa a la ayuda estatal concedida por Irlanda a Apple.

3) La Comisión carga con sus propias costas y con las de Irlanda (T-778/16) y las de Apple Sales International y Apple Operations Europe.

4) Irlanda (T-892/16), Luxemburgo, Polonia y el Órgano de Vigilancia de la AELC cargan con sus propias costas.

Nota sobre el ulterior recurso ante el TJUE

La Comisión interpuso recurso de casación. El Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en sentencia de 10 de septiembre de 2024 (C-465/20 P), revirtió la sentencia del TGUE y confirmó la calificación de la Comisión: los tax rulings irlandeses constituían ayuda de Estado y Apple debe devolver los aproximadamente 13.000 millones de euros más intereses a Irlanda. El TJUE consideró que el TGUE incurrió en errores de Derecho al analizar la línea de razonamiento subsidiaria de la Comisión.

Relevancia para el Derecho venezolano

La tensión doctrinal entre las dos instancias europeas —sobre el alcance del principio de plena competencia como criterio de referencia para detectar ventajas selectivas en acuerdos de atribución de beneficios intragrupo— es directamente relevante para el análisis de precios de transferencia en Venezuela (COT 2020, arts. 118-124; Ley de ISLR, arts. 116-120) y para evaluar los acuerdos previos de precios de transferencia (APA). El caso ilustra los límites del principio de plena competencia cuando las funciones clave del grupo se ejercen fuera del territorio gravado.