En un procedimiento de fiscalización y determinación puede sancionarse el incumplimiento de deberes formales detectado durante la misma actuación; la determinación sobre base presunta procede cuando el contribuyente no presenta sus libros

La Superintendencia de Administración Tributaria del Municipio Caroní del Estado Bolívar fiscalizó a Ferretotal Caracas C.A. (sucursal Puerto Ordaz) por ISAE/Actividades Económicas, períodos 2017–2022. Durante la fiscalización, la contribuyente no presentó los libros de contabilidad (diario, mayor, libro de ventas) ni los comprobantes solicitados en el Acta de Requerimiento N° 85/2022 en el domicilio del establecimiento permanente (Puerto Ordaz). El ente exactor procedió a la determinación sobre base presuntiva y a imponer sanción por presentar los libros de manera incompleta (art. 80 numeral 10 de la Ordenanza). La Resolución N° 2022/0629 del 9/12/2022 determinó: impuesto (Bs. 103.496,89), multa por disminución ilegítima (Bs. 206.993,78), multa por libros incompletos (50 veces el tipo de cambio de mayor valor BCV), e intereses moratorios (Bs. 73.479,43). El Tribunal Superior de Guayana declaró con lugar el RCT, anulando la Resolución al considerar: (i) que incluir la verificación de deberes formales en un procedimiento de fiscalización es un “error de procedimiento”, y (ii) que la Resolución carecía de motivación por no mencionar “las evidencias que soportan cada prueba”. El Municipio apeló.

La Sala Político-Administrativa declaró con lugar la apelación del Fisco Municipal, revocó la sentencia de instancia y declaró sin lugar el RCT, con los siguientes criterios:

1. En la fiscalización y determinación SÍ se pueden sancionar deberes formales: El artículo 186 del COT 2020 (y el correlativo del COT 2014) establece que las resoluciones dictadas conforme al procedimiento de verificación “no limitan ni condicionan el ejercicio de las facultades de fiscalización y determinación”. De ello se sigue que durante la ejecución de un procedimiento de fiscalización y determinación, la Administración puede también imponer sanciones por los incumplimientos de deberes formales detectados por la actuación fiscal. El Tribunal a quo erró al declarar procedente el “vicio de error en el procedimiento” por incluir la sanción de deberes formales dentro de la fiscalización.

2. Diferencia entre verificación y fiscalización (para referencia):

   • Verificación: procedimiento simple para revisar declaraciones ya presentadas y constatar deberes formales. Concluye con Resolución sin sumario ni descargos.
   • Fiscalización y determinación: procedimiento complejo para establecer la existencia o cuantía de la obligación tributaria (base cierta o presuntiva). Requiere providencia autorizatoria, acta de reparo, sumario administrativo, lapso de descargos, Resolución Culminatoria.
   • No existe prohibición de que la fiscalización constante y sancione incumplimientos formales además de determinar tributos.

3. Determinación sobre base presuntiva ajustada a derecho: Cuando el contribuyente no aporta los libros y registros contables requeridos mediante acta de requerimiento formal, la Administración queda imposibilitada de practicar la determinación sobre base cierta, y está autorizada a recurrir a la determinación de oficio sobre base presuntiva conforme a los artículos 141–143 COT. En este caso, Ferretotal no entregó los libros en el establecimiento permanente de Puerto Ordaz —donde por ley debían estar custodiados—, pese a que el acta de requerimiento fue levantada y notificada regularmente.

4. La motivación no requiere exposición analítica exhaustiva: La nulidad por inmotivación sólo procede cuando el acto no permite al administrado conocer los fundamentos legales y supuestos de hecho que lo motivan. Basta con que la Resolución señale los hechos, las normas aplicadas, los incumplimientos detectados y la forma de cálculo de las sanciones. No es necesario que el acto contenga “las evidencias que van a soportar cada prueba” como criterio de motivación adicional.

Se condena en costas a Ferretotal Caracas C.A. en el 10% de la cuantía del RCT (art. 335 COT 2020).